企业所得税中哪些人的薪酬不能以工资薪金在税前扣除

有这样一部分人在企业领取的报酬，会计上可能是要记入“职工薪酬”的，但是税法上却可能不认可这些人的职工身份，其报酬就不能以工资薪金在企业所得税前进行扣除。

一
会计上职工薪酬包含的“人”范围
根据《企业会计准则第9号——职工薪酬》(财会[2014]8号)的规定，会计核算的职工薪酬包含的“人”主要有以下几类：
(一)与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工。
按照我国《劳动法》和《劳动合同法》的规定，企业作为用人单位应当与劳动者订立劳动合同。会计准则中的职工首先应当包括这部分人员，即与企业订立了固定期限、无固定期限或者以完成一定工作作为期限的劳动合同的所有人员。
(二)未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员
如部分董事会成员、监事会成员等。
企业按照有关规定设立董事、监事，或者董事会、监事会的，如所聘请的独立董事、外部监事等，虽然没有与企业订立劳动合同，但属于由企业正式任命的人员，属于准则所称的职工。
(三)通过中介机构签订用工合同，为企业提供与本企业职工类似服务的人员。
在企业的计划和控制下，虽未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员，这些劳务用工人员属于准则所称的职工。
(四)企业提供给职工配偶、子女、受瞻养人、己故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。
这部分人，虽然不属于会计准则中规定的“职工”，但是会计准则仍然将其支出规定为职工薪酬的范围。

二
税法上职工薪酬“人”的范围
企业所得税法及其实施条例没有专门规定和明确“职工薪酬”，而是把会计上的“职工薪酬”分成了工资薪金、福利费、职工教育费、工会经费、“五险一金”、补充保险等，对于“人”的规定也是分散在不同条款中。
(一)《企业所得税法实施条例》的规定
第三十四条规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。
前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。
(二)《国家税务总局关于企业工资薪金和职工福利费等支出税前扣除问题的公告》（国家税务总局公告2015年第34号）关于劳务派遣的规定
企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应分两种情况按规定在税前扣除：按照协议(合同)约定直接支付给劳务派遣公司的费用，应作为劳务费支出;直接支付给员工个人的费用，应作为工资薪金支出和职工福利费支出。其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。
【解读】上述这条的规定，意味着同样一个人，如果因为报酬支付的形式不同，就要分两种情况，不直接支付给员工个人的就不能作为企业的人而以工资薪金在税前扣除。此时在税法上属于典型的“形式重于实质”。
(三)《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税函〔2009〕3号)第三条的规定
包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等，只能以“职工福利费”的名义按规定税前扣除，不能以“工资薪金”进行税前扣除，变相减少了“人”的范围。

三
会计与税务的差异分析
税法关于“人”的规定范围明显小于会计上的范围。
尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门人员的工资等只能以职工福利费按规定进行税前扣除。
劳务派遣用工税务上分为了两类，其中企业直接支付给员工个人的报酬才可以直接以“工资薪金”