国家税务总局国际税务司税收协定条款解读之十二

第十五条 受雇所得

与独立个人劳务相对应，第十五条对作为雇员的个人从事受雇活动取得所得进行了征税权的划分。本条款也可称为“非独立个人劳务”，以对应于第十四条的“独立个人劳务”。
一、 关于征税权划分的一般原则
第一款明确了个人以受雇身份从事劳务所得的一般征税原则，即应在该个人从事受雇活动的所在国征税，也就是国际通行的劳务发生地征税原则。但同时，在本款还规定，该原则不适用于董事费、艺术家和运动员所得、退休金、政府服务报酬及退休金、教师和研究人员所得、学生和实习人员所得等条款已有特别规定的情况。
二、 例外规定
第二款进一步规定了一般征税原则的例外情况，即在同时满足三个条件的情况下，受雇劳务活动的发生国（即来源国）对个人受雇所得没有征税权，而应仅由个人的居民国征税。这三个条件为：在受雇劳务发生国连续或累计停留不超过183天；报酬不是由具有来源国居民身份的雇主或代表受该雇主支付的；报酬不是由雇主设在来源国的常设机构或固定基地负担的。这里需要特别强调的是，一定要三个条件同时满足，否则来源国即可征税。
具体到三个条件的理解和执行，国家税务总局根据国际惯例，分别做出了明确。
（一）在任何12个月中停留连续或累计是否超过183天。
在计算天数时，应准予扣除该人员中途离境的天数。计算实际停留天数时，应包括在中国境内的所有天数，包括抵、离境日等不足一天的时间及周末、节假日，以及从事该受雇活动之前、期间及以后在中国度过的假期等。
（二）该项报酬是否由作为来源国居民的雇主或代表该雇主支付。
“雇主”应理解为对雇员的工作过程和结果拥有指挥权和享用权并承担相关责任、费用和风险的人。比如，如果中国企业采用“国际劳务雇用”方式，通过境外中介机构聘用人员来华为其从事有关劳务活动，虽然形式上这些聘用人员可能是中介机构的雇员，但如果中国企业决定人员聘用的标准和数量，承担上述受聘人员工作所产生的责任和