国家税务总局国际税务司税收协定条款解读之十六

在对税收协定的适用范围、基本概念、各类所得的性质认定和税收管辖权划分做出解释和规定后，下一章的内容将涉及宗旨或主要目的，即税收协定标题中所表述的避免双重征税的功能。在两个国际税收协定范本中，该部分内容是单独的一章，仅有一条，可见其重要性。此后的一章为特殊条款，内容包括非歧视待遇、相互协商程序、信息交换、外交代表和领事官员等，这些条款不涉及征税权的划分，通常是实现税收协定目的的机制性安排，还体现了缔约国之间合作的延伸，以及对外交官群体在税收处理上的特殊待遇的重申。作为国际法律文件，税收协定最后对生效和终止问题做出了规定。


第二十三条 消除双重征税方法


消除双重征税方法条款一般是对各自国内法规定的表述，是在国际法中对该问题做出的郑重承诺，当然也会有超出国内法规定的内容出现，比如饶让抵免、间接抵免等。在我国税法引入间接抵免规定之前，已有60多个税收协定包括了间接抵免，饶让抵免更是通常只在税收协定中才会出现的规定，是缔约国双方讨价还价的结果。
消除双重征税的方法主要包括抵免法和免税法，在税收协定中的形式通常为缔约国双方各自单独表述。我国一直采取抵免法消除双重征税，关于税收抵免如何在程序上适用以及对抵免的具体计算等实体问题，税收协定没有做出规定，应按照国内法规定执行，比如我国国内法规定了分国不分项而非综合抵免的境外税收抵免政策。
一、 直接抵免
直接抵免的适用对象为中国居民从缔约国对方取得所得时，按照协定规定在缔约对方国家对该项所得缴纳的税额。比如，我国居民企业从缔约国对方取得利息，该国国内法对非居民所得征税的税率为20%，税收协定规定为10%，则应按10%纳税的税额在国内计税时抵免。
二、 间接抵免
间接抵免仅适用于我国居民企业从缔约国对方取得的股息，在符合规定条件的情况下（国内法规定持股20%，现有大多数协定规定持股10%，新谈签的协定通常与国内法保持一致），该企业可以在直接抵免之外享受附加的间接抵免，也就是把股息实现之前与之对应的税前利润，在缔